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摘要：會(huì)計(jì)信息或財(cái)務(wù)信息的使用者包括內(nèi)部使用者和外部使用者，在他們之間由于知識(shí)結(jié)構(gòu)、時(shí)間精力等不同，分化出了財(cái)務(wù)專業(yè)人士和非專業(yè)人士。但無論是何種使用者，他們都有一個(gè)共同的訴求，就是財(cái)務(wù)信息能夠通俗易懂，有利于他們做出正確的決策。因此提高財(cái)務(wù)信息的可理解性就尤為重要，對(duì)于使用者來說，提高閱讀財(cái)務(wù)信息的專業(yè)水平不容忽視；對(duì)于企業(yè)來說，應(yīng)該多途徑提高財(cái)務(wù)信息的可理解性；在社會(huì)方面，鼓勵(lì)更多專業(yè)的財(cái)務(wù)信息的咨詢機(jī)構(gòu)面世是必然選擇。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；可理解性；觀念；建議

在越來越多學(xué)術(shù)觀點(diǎn)把相關(guān)性和可靠性作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的核心的時(shí)代背景下，編制財(cái)務(wù)信息或會(huì)計(jì)信息（以下統(tǒng)稱“會(huì)計(jì)信息”）的財(cái)務(wù)人員往往無意識(shí)地把“主要”當(dāng)作“唯一”，在成本效益原則下，只注重會(huì)計(jì)信息的客觀真實(shí)，只關(guān)心該信息是否有利于使用者做出合理科學(xué)的決策，而忽略了會(huì)計(jì)信息的可理解性這一重要的角色。可理解性具有其他會(huì)計(jì)信息特征所沒有的“輔助”職能，是相關(guān)和可靠的重要前提，馬克思提出一件物品要想有價(jià)值首先要有使用價(jià)值，當(dāng)會(huì)計(jì)信息艱澀難懂時(shí)，使用者是無法使用其來做出決策的，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也大大下降，因此重視和提高可理解性對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有著無可取代的作用。

一、會(huì)計(jì)信息的“可理解性”

在國外，在美國頒發(fā)的APBStatementNo.4“編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基本概念和會(huì)計(jì)原則”中，可理解性概念的首次出現(xiàn)成為一大亮點(diǎn)，在美國隨后頒發(fā)的文件中，認(rèn)為可理解性是決策有用觀的前提條件。在我國，廈門大學(xué)教授葛家澍和杜興強(qiáng)對(duì)可理解性的解釋是：可理解性是指企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息時(shí)，必須考慮到會(huì)計(jì)信息使用者的理解能力，所提供的會(huì)計(jì)信息必須保持明晰性，使用者的理解能力和使用者的決策類型(包括個(gè)人偏好、對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度以及所采納的決策模型)緊密相關(guān)；而明晰性要求會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)信息必須清晰、簡(jiǎn)明、便于使用者理解和運(yùn)用?？衫斫庑栽谖覈?006企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第十四條的明確解釋是“企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者理解和使用”?？梢钥吹剑瑹o論從哪個(gè)角度去定義和解釋會(huì)計(jì)信息的可理解性，都離不開清晰明了，都強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息首先要在大多數(shù)人中間具有使用價(jià)值，若信息無法被使用者所理解，也就失去了應(yīng)有的使用價(jià)值。

二、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可理解性的必要性

企業(yè)要實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)，就要敞開雙手歡迎不同利益相關(guān)者參與到企業(yè)活動(dòng)中來。而無論是內(nèi)部人員還是外部人員，每個(gè)參與到企業(yè)的利益者都有著相應(yīng)的目的。不可否認(rèn)的事實(shí)是，信息質(zhì)量的好壞直接影響著社會(huì)中利益者的參與活躍度。清晰明了、通俗易懂的會(huì)計(jì)信息能最大程度地滿足不同的使用者，當(dāng)會(huì)計(jì)信息同時(shí)具備了相關(guān)和可靠?jī)蓚€(gè)要素，利益者是否參與企業(yè)建設(shè)和發(fā)展很大程度上取決于該信息是否能夠被其理解和分析。這時(shí)“可理解性”的質(zhì)量要求就被提到了關(guān)鍵的位置上來，理論上，可理解性是眾多會(huì)計(jì)信息質(zhì)量中唯一能滿足所有使用者需求的屬性，而在實(shí)際中，可理解性也在慢慢提高和完善，使之不斷滿足來自不同階層和背景的使用者的需要。此外，會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性在發(fā)揮有效作用的同時(shí)也需要可理解性作為支撐，如果會(huì)計(jì)信息不夠明了，利益者無法知道其是否可靠或是否相關(guān)，沒有可理解性作為前提，整個(gè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量體系都會(huì)受到?jīng)_擊?？陀^上來說，可靠性與相關(guān)性是會(huì)計(jì)信息的最主要特征，但從信息使用者的視角出發(fā)，信息的可理解性更為重要，因?yàn)樗械钠渌男畔傩远贾挥性诳衫斫庑缘那疤嵯碌靡悦鞔_，如果一項(xiàng)信息不為使用者所理解（包括在專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)的幫助下，因?yàn)閷I(yè)咨詢機(jī)構(gòu)對(duì)數(shù)據(jù)的分析也是建立在可理解的信息范圍內(nèi)的），那么這項(xiàng)信息就會(huì)令使用者感到無所適從，換句話說，這項(xiàng)信息對(duì)使用者來說可能毫無價(jià)值。（在信息使用者的視角下，幾種信息質(zhì)量的關(guān)系可用模型：圖2-1表示）因此，可理解性能滿足不同人群或利益者對(duì)信息的需求和它在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量中的基礎(chǔ)地位兩個(gè)因素決定了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不能沒有可理解性。

三、會(huì)計(jì)信息可理解性的現(xiàn)狀

1.現(xiàn)狀。在理論界，大多數(shù)學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的研究都迷戀于“可靠性”和“相關(guān)性”這兩個(gè)“主帥”，對(duì)“可理解性”這一“副手”關(guān)心卻不多。IASB于1989年7月頒布的財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)框架(FrameworkforthePreparationandPresentationofFinancialStatements)認(rèn)為可理解性是與可靠性、相關(guān)性和可比性一樣都應(yīng)該成為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量屬性；英國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)的財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告(StatementofPrinciplesforFinancialReporting)要求會(huì)計(jì)信息質(zhì)量應(yīng)該符合表述方面的要求；我國單獨(dú)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架仍屬空白，只是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有對(duì)相關(guān)概念加以說明。可以看出，盡管可理解性這一要求存在了較長(zhǎng)時(shí)間，但對(duì)這一屬性的認(rèn)識(shí)主要還是停留在概念上。在我國，較有影響力的研究主要是由葛家澍和杜興強(qiáng)教授執(zhí)筆于2003年10月出版的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題研究》、葛家澍教授主筆的《論會(huì)計(jì)信息的可理解性——國際比較、影響因素與對(duì)策》、孫曼莉的國家自然科學(xué)基金資助項(xiàng)目的階段性研究成果《上市公司年報(bào)的可理解性研究》，與“可靠性”與“相關(guān)性”的研究相比，可理解性研究遠(yuǎn)遠(yuǎn)跟不上發(fā)展的需要，因此增加對(duì)這方面的研究力度，填補(bǔ)這塊空白，才能更好地指導(dǎo)實(shí)踐的發(fā)展。在實(shí)務(wù)上，可理解性的基礎(chǔ)地位也沒有得到很好的體現(xiàn)。在十九世紀(jì)中后期，西方國家的眾多學(xué)者做了大量研究，在他們的研究結(jié)果中可以看出，會(huì)計(jì)信息并不是那么好理解，很多會(huì)計(jì)信息的使用者根本無法全面地獲取里面的內(nèi)容。西方學(xué)者分析了加拿大65份公司年報(bào)，發(fā)現(xiàn)這些年報(bào)對(duì)應(yīng)于具備大學(xué)教育程度讀者的理解水平。他根據(jù)加拿大國民的教育水準(zhǔn)推算認(rèn)為，只有44%的投資人和8%的成年人能夠達(dá)到完全理解年報(bào)的要求。在國內(nèi)，存在著同樣的不盡人意的現(xiàn)象，研究發(fā)現(xiàn)“我國當(dāng)前的上市公司年報(bào)接近于半專業(yè)[]投資者的理解能力，但對(duì)于非專業(yè)投資者則是不可理解的，即使是非專業(yè)投資者在有專人指導(dǎo)的情況下也不能夠達(dá)到理解年報(bào)內(nèi)容的要求”。

2.原因?？衫斫庑员M管是重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，但無論從理論的研究，還是從實(shí)際的操作中看，可理解性特征都沒有得到應(yīng)有的重視。為什么可理解性受到不應(yīng)有的冷遇呢？其一，會(huì)計(jì)信息固有特點(diǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為的原則性和框架性使得會(huì)計(jì)信息具有一定的專業(yè)性，降低了會(huì)計(jì)信息的可理解性。其二，成本與效益原則。在成本與效益的制衡下，企業(yè)往往選擇最大限度的降低編制會(huì)計(jì)信息的成本，因此會(huì)計(jì)信息都是以濃縮的形式傳遞。比如數(shù)字和簡(jiǎn)練表格。最后，其他會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響?？煽啃院拖嚓P(guān)性是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的兩大特征，是信息使用者是否做出決策最敏感的兩個(gè)因素，在這種情況下，可理解性往往被擠到了靠邊位置，淡化了它該有的地位。

四、對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量可理解性的思考

1.重在研究，貴在觀念。前文提到，學(xué)術(shù)及實(shí)務(wù)界對(duì)會(huì)計(jì)信息可理解性的研究稀少，研究成果也是屈指可數(shù)，這導(dǎo)致人們?cè)谟^念上淡化了對(duì)可理解性的認(rèn)識(shí)，故研究應(yīng)與社會(huì)發(fā)展相匹配。提高會(huì)計(jì)信息可理解性首先是要加大對(duì)這一領(lǐng)域的研究力度，創(chuàng)新研究方法，得出更易操作和通俗易懂的會(huì)計(jì)信息，加大研究力度至少有以下兩個(gè)方面的作用：第一，在觀念上得到重視。研究力度大了，影響范圍就會(huì)增大，普及程度就高。第二，得到更多的研究成果。有問題就要找解決方法，而研究的過程實(shí)際上就是找解決問題的方法的過程，如果愿意投入時(shí)間和精力去研究，更多的科學(xué)合理的模型就會(huì)被找到和應(yīng)用，對(duì)癥下藥，對(duì)可理解性的提高有著直接的影響。

2.個(gè)人要勤學(xué)多問。人們?cè)陂喿x會(huì)計(jì)信息的時(shí)候需要一定的理解能力。因此，首先要想辦法提高自己的知識(shí)水平和理解能力，具體方法包括：（1）提高閱讀量。書籍是增長(zhǎng)知識(shí)的重要途徑，有了相關(guān)知識(shí)許多問題都能游刃而解。（2）主動(dòng)詢問。術(shù)業(yè)有專攻，與他人多交流、多問可以學(xué)到許多非常實(shí)用的東西。（3）參加培訓(xùn)課程。會(huì)計(jì)信息有著許多非常專業(yè)的內(nèi)容，適當(dāng)?shù)貐⒓优嘤?xùn)課可以系統(tǒng)地學(xué)到相關(guān)方面的知識(shí)。

3.企業(yè)要多途徑提高會(huì)計(jì)信息可理解性。

3.1引用先進(jìn)計(jì)算機(jī)軟件編制會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息的艱澀難懂很大原因仍沿用傳統(tǒng)的記賬模式，為了節(jié)約時(shí)間和降低成本，企業(yè)都會(huì)以濃縮式的信息呈遞給使用者，對(duì)于很多使用者來說這樣的信息閱讀起來就有天馬行空的感覺?，F(xiàn)今由于計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展，計(jì)算機(jī)技術(shù)可以運(yùn)用在企業(yè)會(huì)計(jì)信息的編制，只要引用適當(dāng)?shù)墓剑?jì)算機(jī)軟件就能夠自動(dòng)完成相關(guān)指令，不僅節(jié)約了工作時(shí)間，也大大的解放了勞動(dòng)力。在計(jì)算機(jī)技術(shù)的智能化操作下，企業(yè)可以把原本過于艱澀的信息適當(dāng)?shù)难a(bǔ)充或簡(jiǎn)化，讓使用者找到某信息的來源和依據(jù)，明白其意。

3.2極編寫附注。會(huì)計(jì)報(bào)表附注是會(huì)計(jì)信息重要組成部分，是為了便于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者理解會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)容而對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法及主要項(xiàng)目等所做的解釋。因?yàn)闀?huì)計(jì)信息的固有特點(diǎn)，在會(huì)計(jì)信息中難免會(huì)有一些專業(yè)詞匯和專業(yè)技術(shù)，例如在企業(yè)運(yùn)用加權(quán)移動(dòng)平均法對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行核算時(shí)，就運(yùn)用了一定的專業(yè)會(huì)計(jì)處理技術(shù)，編制會(huì)計(jì)信息的財(cái)務(wù)人員不僅要在附注說明存貨的核算方法，還要補(bǔ)充說明核算公式：移動(dòng)加權(quán)平均單價(jià)=(本次收入前結(jié)存商品金額+本次收入商品金額)/(本次收入前結(jié)存商品數(shù)量+本次收入商品數(shù)量)。這樣可以使更多使用者理解某一數(shù)據(jù)的來源，利于使用者作出比較。為了編制出有利于會(huì)計(jì)信息使用者更好理解會(huì)計(jì)信息的附注，財(cái)務(wù)人員應(yīng)該符合以下兩個(gè)要求：（1）良好的職業(yè)素養(yǎng)。會(huì)計(jì)人員具備良好的理解會(huì)計(jì)信息的水平，并具備能獨(dú)立完成會(huì)計(jì)信息的編制工作，能找到會(huì)計(jì)信息的難點(diǎn)和盲點(diǎn)，并對(duì)相應(yīng)的部分做出比較簡(jiǎn)明易懂的注解。（2）良好的表達(dá)能力。如果編制會(huì)計(jì)信息的人員沒有過硬的表述能力，那么很有可能作的注解也是模棱兩可的，不僅達(dá)不到解釋的作用，反而可能誤導(dǎo)信息使用者。

3.3適當(dāng)公開信息編制過程。許多學(xué)者認(rèn)為，“透明度”應(yīng)該作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求之一，美國證監(jiān)會(huì)前主席ArthurLevitt1997年在一次演講中提出就提到透明度應(yīng)是一項(xiàng)重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。假如信息使用者能夠熟悉企業(yè)業(yè)務(wù)的每個(gè)環(huán)節(jié)，則他對(duì)會(huì)計(jì)信息的來龍去脈就有了較全面的認(rèn)識(shí)，毋庸置疑，對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解也不再有阻礙。在現(xiàn)今復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)也在發(fā)生重大變革，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)量變得日益繁多，新興經(jīng)濟(jì)模式慢慢取代傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，企業(yè)要想呈遞出一份令所有信息使用者都能接受的會(huì)計(jì)信息是很難實(shí)現(xiàn)的。因此，企業(yè)在盡可能做出清晰明了的會(huì)計(jì)信息的同時(shí)，應(yīng)該鼓勵(lì)會(huì)計(jì)信息使用者參與到企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)中來，也應(yīng)該讓使用者觀看到會(huì)計(jì)信息的編制流程，能夠像審計(jì)師一樣有翻閱企業(yè)憑證的權(quán)利，那么會(huì)計(jì)信息的可理解性是可以得到提升的。

3.4提供“多窗口”式信息。在我國目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求下，我國企業(yè)只對(duì)外提供一份會(huì)計(jì)報(bào)表，單一的會(huì)計(jì)信息形式阻礙了可理解性在會(huì)計(jì)信息中的滲透。此時(shí)企業(yè)提供“多窗口”式會(huì)計(jì)信息十分必要，正像每個(gè)學(xué)校的食堂一樣，開設(shè)有不同菜系的窗口以滿足有著不同口味的用餐者?！岸啻翱凇笔叫畔⒌氖褂?，必定會(huì)加大企業(yè)信息成本，但由于計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展，許多措施可以運(yùn)用數(shù)字智能化加以實(shí)施，這就能實(shí)現(xiàn)低成本高收益。不同的使用者都能讀懂、吸收、分析信息的內(nèi)容才是會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在要求?！岸啻翱凇笔叫畔⑶∏∧芰畈煌谖兜氖褂谜攉@得對(duì)他們有用的信息。

4.完善會(huì)計(jì)方法、新增咨詢機(jī)構(gòu)。

4.1完善會(huì)計(jì)方法，簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理模式。盡管我們國家企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)只提供一份對(duì)外的財(cái)務(wù)報(bào)表，但對(duì)編制報(bào)表某些方面的方法卻沒有給出嚴(yán)格要求，企業(yè)可以在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架下自由選擇合適企業(yè)情況的會(huì)計(jì)處理方法，因此就產(chǎn)生了相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以采用不同的會(huì)計(jì)程序和方法的現(xiàn)象，不同的處理方法必然產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息，這就容易使得信息使用者感到困惑，增大了會(huì)計(jì)信息的理解難度。以投資性房地產(chǎn)為例，只要符合規(guī)定，公允價(jià)值和歷史成本都可以運(yùn)用到投資性房地產(chǎn)的計(jì)量。結(jié)果是，不同的計(jì)量模式下產(chǎn)生的結(jié)果大相徑庭，會(huì)計(jì)信息必須具備多重會(huì)計(jì)知識(shí)，掌握多種會(huì)計(jì)方法，才能理解不同模式計(jì)量模式下的會(huì)計(jì)信息。如果適當(dāng)?shù)貙?duì)一些會(huì)計(jì)處理方法和程序進(jìn)行必要的限制，規(guī)定使用單一的會(huì)計(jì)處理方法，那么不同的使用者只要掌握相應(yīng)的知識(shí)就能很快地有用的會(huì)計(jì)信息內(nèi)容。從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢(shì)來看，規(guī)定單一的會(huì)計(jì)處理方法是經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢(shì)，也是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求，同時(shí)也更容易培養(yǎng)會(huì)計(jì)“高精尖”人才。

4.2鼓勵(lì)發(fā)展財(cái)務(wù)專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)。一方面，企業(yè)必須向使用者提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，“高質(zhì)量”的度量標(biāo)準(zhǔn)就是有用性，信息必須對(duì)決策者有用，能指導(dǎo)使用者做出合理的決策。但由于一部分信息使用者的知識(shí)結(jié)構(gòu)或教育背景的差異，對(duì)“有用性”有著不同的理解。專業(yè)的財(cái)務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)可以幫助非專業(yè)人士理解和吸收相關(guān)的信息，即使是非專業(yè)人士也能獲得專業(yè)信息，最后做出科學(xué)合理的決策。另一方面，專業(yè)財(cái)務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)一般都擁有十分強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫，可以為每一個(gè)客戶迅速提供所需的咨詢和分析服務(wù)，在咨詢機(jī)構(gòu)的服務(wù)下，信息使用者就免除了查閱不同公司或同一公司不同階段的會(huì)計(jì)信息的大量工作，對(duì)于非專業(yè)人士來說，如果自行查閱不僅要花大量的收集和分析時(shí)間，而且由于知識(shí)水平的不足，也很難獲得最有用的信息。因此咨詢公司不僅能幫助使用者節(jié)省信息分析時(shí)間，抓住最好的決策機(jī)會(huì)，同時(shí)也可以為使用者提供質(zhì)量?jī)?yōu)越的信息服務(wù)。我國目前專業(yè)的財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)市場(chǎng)尚未成熟，許多財(cái)務(wù)咨詢業(yè)務(wù)還依靠審計(jì)事務(wù)所、銀行或其他金融機(jī)構(gòu)，而這些機(jī)構(gòu)的主業(yè)并不是財(cái)務(wù)咨詢，可想而知，它們很難提供給顧客個(gè)性化的服務(wù)，在信息瞬息萬變的時(shí)代，滿足不了客戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的專業(yè)需求，因此鼓勵(lì)發(fā)展財(cái)務(wù)專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)迫在眉睫。

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作者：李付喜 單位：廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院